Постоянное представительство иностранной организации для целей налога на прибыль (ст. 306 НК РФ). Существенные признаки.
Рейтинг пользователей: / 1ХудшийЛучший 

Постоянное представительство иностранной организации для целей налога на прибыль (ст. 306 НК РФ). Существенные признаки.

 

Ст. 306 НК РФ предусматривает два случая, когда иностранная организация рассматривается как имеющая постоянное представительство в РФ:

- иностранная организация непосредственно имеет (осуществляет) постоянное представительство, т.е. некое отделение осуществляющее предпринимательскую деятельность на территории РФ (п.2 ст.306 НК РФ);

- иностранная организация не имеет отделения в РФ, но ее интересы на территории РФ представляет на основании договорных отношений другое лицо (п.9 ст.306 НК РФ)(не рассматриваются случаи переработки товаров на таможенной территории РФ или под таможенным контролем РФ).

Рассмотрим эти два случая подробнее.

 

1. Иностранная организация непосредственно имеет (осуществляет) постоянное представительство, т.е. некое отделение осуществляющее предпринимательскую деятельность на территории РФ (п.2 ст.306 НК РФ).

 

В этом случае иностранная организация считается имеющей постоянное представительство в РФ если соблюдены следующие существенные условия:

А. На территории РФ располагается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации (отделение) (п.2 ст.306 НК РФ).

Следует обратить внимание на то, что отделением организации признается не только ее обособленное подразделение в смысле п.2 ст.11 НК РФ (то есть территориально обособленное от организации подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места), но и любое иное «место деятельности этой организации» (например, строительная площадка) - понятие очень расплывчатое и допускающее широкую трактовку;

Б. Через это отделение организация осуществляет предпринимательскую деятельность на территории РФ (п.2 ст.306 НК РФ)

Согласно ст.2 ГК РФ предпринимательской деятельностью является «самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке»;

В. Предпринимательская деятельность через это отделение носит регулярный характер (п.п. 2,3 ст.306 НК РФ).

Г. Осуществляемая через отделение предпринимательская деятельность связана хотя бы с одним из следующих действий (п.2. ст.306 НК РФ):

- пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;

- проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;

- продажей товаров с расположенных на территории РФ и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;

- осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной предпринимательской деятельности.

 

При отсутствии хотя бы одного из вышеуказанных условий иностранная организация не может рассматриваться, как имеющая постоянное представительство на территории РФ.

 

Ст.306 НК РФ предусматривает также ряд специфических случаев, когда иностранная организация соответствует некоторым признакам имеющей постоянное представительство, но не всем, и поэтому таковой не признается:

а). Согласно п.4 ст.306, если иностранная организация ведет определенную, в том числе и предпринимательскую, деятельность на территории РФ, но при этом такая деятельность носит характер подготовительной или вспомогательной и отсутствуют признаки постоянного представительства, предусмотренные п.2 ст.306 НК РФ, эта организация не рассматривается как имеющая постоянное представительство. К деятельности подготовительного или вспомогательного характера, в частности, относятся:

- содержание постоянного места деятельности исключительно для целей подписания контрактов от имени этой организации, если подписание контрактов происходит в соответствии с детальными инструкциями иностранной организации;

- другие случаи, предусмотренные п.4 ст.306;

б). Согласно п.5 ст.306 НК РФ факт владения иностранной организацией долями в капитале российских организаций (или ценными бумагами), а также иным имуществом, при отсутствии признаков, предусмотренных п.2 ст.306 НК РФ сам по себе не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства;

в). Согласно п.7 ст. 306 НК РФ факт предоставления иностранной организацией персонала для работы на территории РФ в другой организации при отсутствии признаков, предусмотренных п.2 ст.306 НК РФ, не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства, если такой персонал действует исключительно от имени и в интересах организации, в которую был направлен.

На вопрос есть ли какие-либо ограничения по критерию должности направляемого персонала можно ответить отрицательно. Согласно данной норме направлено может любое лицо, в том числе и из руководящего состава иностранной организации. Квалифицирующим признаком здесь является то, что такое лицо должно действовать исключительно в от имени и в интересах организации в которую оно направлено, то есть не совершать никаких юридических или фактических действий в пользу иностранной организации, либо третьих лиц.

г). Согласно абз.2 п.9 ст.306 НК РФ иностранная организация также не рассматривается как имеющая постоянное представительство в случае, если она осуществляет деятельность на территории РФ через брокера, комиссионера, профессионального участника российского рынка ценных бумаг или любое другое лицо, действующее в рамках своей основной (обычной) деятельности.

В части выделения брокеров формулировка статьи не вполне корректна, так как брокеры также относятся к профессиональном участникам рынка ценных бумаг. Другими участниками рынка ценных бумаг являются, в частности, дилеры, депозитарии, управляющие (ценными бумагами), клиринговые и расчетные палаты, реестродержатели, организаторы торгов.

д). П.п.6,7,10 ст.306 НК РФ предусматривают также некоторые другие случаи, когда иностранная организация не рассматривается как имеющая постоянное представительство.

 

2. Иностранная организация не имеет отделения в РФ, но ее интересы на территории РФ представляет на основании договорных отношений другое лицо (п.9 ст.306 НК РФ)(не рассматриваются случаи переработки товаров на таможенной территории РФ или под таможенным контролем РФ).

 

В этом случае иностранная организация рассматривается, как имеющая постоянное представительство при соблюдении следующих условий:

А. организация осуществляет деятельность, отвечающую признакам установленным п.2 ст.306 НК РФ (см. пп. Б,В,Г п.1 – регулярная предпринимательская деятельность на территории РФ);

Б. Деятельность осуществляется через другое лицо (зависимого агента), которое представляет интересы организации в РФ.

Таким лицом может быть как юридическое, так и физическое лицо;

В. Лицо, через которое осуществляется деятельность, действует на основании договорных отношений с организацией.

Факт договорных отношений может быть подтвержден письменным договором между иностранной организацией и этим лицом. Таким договором в частности могут быть агентский договор, договор поручения, оказания услуг, трудовой договор и пр. Условия договора должны предусматривать, что лицо представляет интересы иностранной организации в РФ;

Г. Лицо, через которое осуществляется деятельность, действует от имени организации.

Действовать от имени организации может лишь лицо, наделенное соответствующими полномочиями на основании договора и корреспондирующей доверенности, либо на основании учредительных документов иностранной организации;

Д. Лицо, через которое осуществляется деятельность, имеет и регулярно использует полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий от имени данной организации.

Договором между этим лицом и иностранной организацией должны быть предусмотрены полномочия лица на заключение контрактов и/или согласование их существенных условий. Лицо также может быть наделено соответствующими полномочиями на основании учредительных документов иностранной организации;

Е. Действия лица, через которое осуществляется деятельность, создают правовые последствия для данной организации.

 

При отсутствии хотя бы одного из вышеуказанных условий иностранная организация не может рассматриваться, как имеющая постоянное представительство на территории РФ.

 

Налоговые агенты иностранных организаций-налогоплательщиков по налогу на прибыль организаций (ст.ст. 24, 286, 287, 310 НК РФ).

 

Согласно ст.24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

 

1. Доход получаемый иностранной организацией от деятельности, связанной постоянным представительством в РФ.

Иностранные организации, получающие доход, связанный с постоянным представительством в РФ исчисляют и уплачивают налог на прибыль самостоятельно в порядке, предусмотренном п.2 ст.286 НК РФ.

 

2. Доход получаемый иностранной организацией от деятельности, не связанной постоянным представительством в РФ.

Согласно п.4 ст.286 НК РФ, п.1 ст.310 НК РФ, если налогоплательщиком является иностранная организация, получающая доход от источников в РФ, не связанный с постоянным представительством в РФ, обязанность по определению суммы, удержанию и перечислению налога в бюджет лежит на российской организации или иностранной организации, осуществляющей деятельность в РФ через постоянное представительство, выплачивающих доход налогоплательщику. В этом случае указанные лица являются налоговыми агентами иностранной организации.

При этом в Налоговый Кодекс не раскрывает случая, когда как организация, получающая доход от источника в РФ, так и организация, являющаяся источником выплаты дохода, не имеют постоянных представительств в РФ.

Складывается ситуация, когда абстрактно обязанность по уплате налога существует (согласно ст.ст. 246, 247, 309 НК РФ определен налогоплательщик, есть объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка и пр.), но механизма его уплаты нет.

Представляется, что иностранная организация-налогоплательщик может самостоятельно исчислить и уплатить налог в добровольном порядке. Однако можно говорить о том, что такие существенные элементы налогообложения, предусмотренные ст.17 НК РФ, как порядок исчисления налога и порядок уплаты налога не определены, а, следовательно, налог в данном случае не установлен.

 

К.ю.н. Приходин С.А.

ПБ ЮРИСТОКРАТ

31.05.2008

e-mail: Этот e-mail адрес защищен от спам-ботов, для его просмотра у Вас должен быть включен Javascript , Вниманию г-на Приходина С.А.

 

Comments:

blog comments powered by Disqus
Печать