Правовое заключение по вопросу необходимости регистрации обособленного подразделения организации по месту ее фактического нахождения в случае расхождения фактического и юридического адресов

Ситуация

По юридическому адресу организация фактически не находится, однако по данному адресу она получает корреспонденцию. Фактически организация находится по иному адресу. Таким образом, фактический и юридический адрес организации не совпадают. Следовательно, согласно действующему законодательству может возникать обязанность регистрации обособленного подразделения организации по адресу фактического местонахождения.

Вопросы, поставленные на исследование

В результате предварительного анализа действующего законодательства РФ поставлены следующие вопросы:

1. Нужно ли создавать обособленное подразделение по месту фактического нахождения организации?

2. Какие действия необходимо принять организации для регистрации обособленного подразделения?

3. Какие обязанности возникают у организации в связи с созданием обособленного подразделения?

4. Какие риски возникают у организации в связи с отсутствием зарегистрированного обособленного подразделения?

Исследование и рекомендации

I

относительно необходимости создания обособленного подразделения по адресу фактического нахождения организации

Для начала считаем необходимым исследовать терминологию по данному вопросу:

В гражданском законодательстве отсутствуют понятия «фактический» и «юридический» адрес. Однако есть термин "место нахождения юридического лица", под которым понимается место нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации на момент ее регистрации, а если он отсутствует - иного органа или лица, имеющего право действовать от имени общества без доверенности (п. 2 ст. 54 ГК РФ). Этот адрес указывается в Едином государственном реестре юридических лиц и в учредительных документах организации. Именно его и подразумевают под юридическим адресом. Соответственно, говоря о фактическом адресе, имеют в виду адрес, по которому организация действительно находится и осуществляет предпринимательскую деятельность.

В Постановлении Пленума Верховного Суда РФ N 90 и Пленума ВАС РФ N 14 от 9 декабря 1999 г. "О некоторых вопросах применения Федерального закона "Об обществах с ограниченной ответственностью" дается разъяснение о том, что при разрешении споров, затрагивающих вопросы определения места нахождения общества (в частности, при определении места исполнения денежных обязательств), судам необходимо руководствоваться ст. 54 ГК РФ, согласно которой местонахождение юридического лица определяется местом его государственной регистрации. Но при этом указано, что допускаются исключения из этого, и "учредительными документами общества местом его нахождения может быть определено место постоянного нахождения органов управления общества или основное место его деятельности".

Также согласно ст.55 ГК РФ Представительством является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту.

В соответствии с той же статьей филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства. Филиалы должны быть указаны в учредительных документах создавшего их юридического лица.

Представительства и филиалы не являются юридическими лицами. Они наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений.

Таким образом, согласно положениям ГК РФ, существует 2 формы обособленных подразделений, а именно, филиал и представительство.

Отличие обоих подразделений друг от друга заключается в круге выполняемых задач. Филиал осуществляет функции юридического лица, под которыми следует понимать виды производственной и иной деятельности юридического лица, которыми оно вправе заниматься в соответствии с законом и учредительными документами юридического лица. Задачи представительства носят ограниченный характер. Они состоят в представительстве и защите интересов юридического лица, т.е. в функциях, осуществляемых в рамках института представительства, в силу полномочия, основанного на доверенности (гл. 10 ГК РФ). Так, например, представительство кредитной организации в отличие от филиала кредитной организации не вправе осуществлять банковские операции.

Таким образом, наиболее подходящей для организации формой обособленного подразделения является филиал, поскольку функции и права филиала гораздо шире, чем функции и полномочия представительства, ограниченного полномочиями, указанными в выданной доверенности. Кроме того, в связи с нахождением сотрудников организации в помещении обособленного подразделения, создание данного подразделения в виде филиала, наделенного всеми правами и обязанностями организации, является по смыслу закона наиболее близким к филиалу способом.

В целях налогового законодательства согласно Налоговому Кодексу РФ обособленным признается любое подразделение со стационарными рабочими местами, расположенное на отдельной территории (п. 2 ст. 11 НК РФ).

Создание рабочих мест является определяющим критерием для признания подразделения обособленным.

При этом под рабочим местом понимается место, где работник должен находиться в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя (ч. 6 ст. 209 ТК РФ). Поэтому при рассмотрении споров о наличии (отсутствии) обособленного подразделения арбитражные суды, прежде всего, уделяют внимание этому моменту. Например, если организация арендует помещения для ведения деятельности, но факт создания в них рабочих мест не установлен, то и обособленного подразделения нет (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.10.2007 N А56-40913/2006).

Таким образом, при наличии стационарных рабочих мест вне «юридического адреса» организации, организация подлежит постановке на учет по месту стационарных рабочих мест.

Существует 2 способа решения исследуемой ситуации, связанной с различием «фактического» и «юридического адрес»а организации:

внести изменения в устав и указать в нем реальное место, где ведется предпринимательская деятельности;
по фактическому адресу местонахождения Общества зарегистрировать обособленное подразделение, в данном случае филиал.

Первый способ применим в отношении организаций, которые не получают корреспонденцию по юридическому адресу (не получают требования, акты, решения, уведомления налоговых органов и т.п.) и в связи с этим несут риски неблагоприятных налоговых последствий (отказ в возмещении НДС, приостановка операций по счету и др.). Данный способ решения ситуации считаем нецелесообразным, поскольку организация своевременно получают корреспонденцию по юридическому адресу. Кроме того, данный способ влечет за собой определенные последствия. Если следом за юридическим адресом меняется и ИФНС, перед которой фирма отчитывается, то организация попадает на особый контроль со стороны налоговой службы. Согласно Концепции системы планирования выездных налоговых проверок (утверждена Приказом ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@) выездная проверка может быть вызвана неоднократным снятием с учета и постановкой на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения ("миграция" между налоговыми органами).

Таким образом, в данном случае наиболее приемлемым является второй способ решения ситуации (регистрация обособленного подразделения (филиала) организации).

ВЫВОДЫ по Разделу I

С целью избежания возможных неблагоприятных последствий, указанных в разделе IV настоящего Заключения, рекомендуется создать обособленное подразделение в форме филиала по фактическому адресу Общества.

II

относительно регистрации обособленного подразделения организации

Возникновение обособленного подразделения (филиала) и исполнение им обязанностей, вытекающих из законодательства о налогах и сборах, а также норм иных отраслей права, имеющих отношение к налогообложению, не зависит от того, утверждено ли положение о филиале и действует ли последний на основании этого положения, издан ли в установленном порядке приказ о назначении руководителя филиала, указан ли филиал в учредительных документах юридического лица и т.п.

Таким образом, обособленные подразделения юридических лиц, в отношении которых не проведена процедура оформления в соответствии с пунктом 3 статьи 55 Гражданского кодекса Российской Федерации, но которые осуществляют на определенной территории все или часть функций юридического лица, должны признаваться налоговыми органами филиалами соответствующих юридических лиц, и, соответственно, юридическое лицо обязано встать на учет в налоговом органе по месту осуществления обособленным подразделением этого юридического лица его функций на определенной территории. (Письмо МНС РФ от 02.03.1999 г. № ВГ-6-18/151@)/

Для того, чтобы зарегистрировать обособленное подразделение в форме филиала, организации необходимо:

1) зарегистрировать изменения в учредительных документах, включив в устав филиал;

2) письменно сообщить о создании обособленного подразделения (филиала) в налоговый орган по месту своего нахождения - пп. 3 п. 2 ст. 23 НК РФ (форма N С-09-3);

3) подать заявление по месту нахождения подразделения (филиала) о постановке на учет (п. 4 ст. 83 НК РФ) (форма N 1-2-Учет утверждена Приказом ФНС России от 01.12.2006 N САЭ-3-09/826@). Данную форму подписывает руководитель организации или уполномоченное на то лицо, прикладывая доверенность, согласно которой данное лицо действует в интересах организации. К заявлению также прилагается заверенная в установленном порядке копия свидетельства о постановке на учет в налоговом органе по месту ее нахождения и документы, подтверждающие создание обособленного подразделения.

Налоговый орган при наличии всех необходимых документов в течение пяти рабочих дней регистрирует обособленное подразделение по указанному адресу, о чем уведомляет организацию формой N 1-3-Учет.

Чтобы зарегистрироваться в Пенсионном фонде, Обществу надо обратиться в территориальный орган ПФР по месту нахождения обособленного подразделения. Регистрация осуществляется на основании заявления организации, которая при этом представляет:

- свидетельство о постановке на учет российской организации в налоговом органе по месту нахождения на территории РФ;

- уведомление о регистрации юридического лица в территориальном органе ПФР по месту нахождения на территории РФ;

- копии заверенных в установленном порядке документов, подтверждающих создание обособленного подразделения (устав организации, содержащий сведения о создании обособленного подразделения и его юридическом адресе, положение об обособленном подразделении и другие документы, содержащие сведения о наличии у обособленного подразделения отдельного баланса, расчетного счета, а также права выполнять от имени юридического лица обязанности по начислению выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц и уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование по месту нахождения обособленного подразделения).

Регистрация производится не позднее пяти рабочих дней со дня получения указанных документов. Далее организации направляется соответствующее уведомление в двух экземплярах, один из которых в 10-дневный срок подлежит представлению в территориальный орган ПФР по месту нахождения предприятия (п. п. 12 - 14 Порядка регистрации в ПФР).

Для регистрации обособленного подразделения в Фонде социального страхования необходимо обратиться с заявлением, форма которого приведена в Приложении 1 к Порядку регистрации в ФСС, в региональное отделение Фонда (филиал регионального отделения Фонда) по месту нахождения обособленного подразделения в 30-дневный срок со дня его создания. Также для регистрации понадобятся копии следующих документов:

- свидетельство о государственной регистрации юридического лица;

- свидетельство о постановке юридического лица на учет в налоговой инспекции;

- уведомление о постановке на учет в налоговом органе по месту нахождения обособленного подразделения;

- документы, подтверждающие создание обособленного подразделения (устав юридического лица, содержащий сведения о данном подразделении; положение об обособленном подразделении; доверенности, выданные организацией руководителю обособленного подразделения);

- извещение о регистрации в качестве страхователя юридического лица, выданное региональным отделением Фонда по месту его нахождения;

- информационное письмо службы государственной статистики, содержащее сведения о видах экономической деятельности, осуществляемой юридическим лицом по месту нахождения обособленного подразделения.

Если на момент подачи заявления о регистрации у обособленного подразделения уже открыты банковские счета, то придется еще представить справку из кредитной организации об указанном счете.

Филиал Фонда в двухдневный срок направляет документы, представленные страхователем, в региональное отделение Фонда. В свою очередь структурное подразделение регионального отделения Фонда в течение не более пяти рабочих дней со дня получения документов осуществляет регистрацию юридического лица по месту нахождения обособленного подразделения. Страхователю направляется соответствующее извещение о регистрации и уведомление о размере страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. п. 5, 9, 11, 14 Порядка регистрации в ФСС).

Основанием для регистрации в ТФОМС является заявление, составленное по форме, указанной в Приложении 1 к Правилам регистрации в ТФОМС. Данное заявление представляется в территориальный фонд в 30-дневный срок с момента создания обособленного подразделения.

Также для регистрации одновременно с заявлением подают копии (засвидетельствованные в нотариальном порядке) следующих документов:

- документы, подтверждающие создание обособленного подразделения (учредительные документы, в которых содержатся сведения о создании обособленного подразделения, или распоряжение (приказ) о создании обособленного подразделения и положение об обособленном подразделении);

- документы, подтверждающие исполнение организацией обязанности по уплате налога, зачисляемого в фонды обязательного медицинского страхования;

- свидетельство о регистрации организации в качестве страхователя в территориальном фонде по месту ее нахождения (п. 5 Правил регистрации в ТФОМС).

Указанные меры по регистрации обособленного подразделения занимают немало времени и требует трудозатрат. К тому же Общество жестко ограничено в сроках представления необходимых сведений.

ВЫВОДЫ по Разделу II

Для регистрации обособленного подразделения (филиала) организации необходимо принять ряд мер, занимающих немало времени и требующих значительных трудозатрат (указаны выше).

III

относительно обязанностей организации, связанных с созданием обособленного подразделения

Поскольку филиал действуют от имени создавшего их юридического лица, т.е. не выступают в качестве самостоятельного субъекта гражданского оборота, то и ответственность за их деятельность несет создавшее их юридическое лицо. По сути, обязательства филиала являются обязательствами самого юридического лица.

В соответствии с действующим налоговым законодательством филиалы и представительства не являются самостоятельными плательщиками налогов и (или) сборов. Вместе с тем в порядке, предусмотренном НК, филиалы и представительства выполняют обязанности создавшей их организации по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и представительств (ст. 19 НК РФ).

В связи с созданием обособленного подразделения (филиала) у организации возникает ряд налоговых обязательств, а именно, по итогам каждого отчетного (налогового) периода организации необходимо (п. 1, 2 ст. 288, абз. 1 п. 1 ст. 289 НК РФ):

1. Определять прибыль (налоговую базу) в целом по организации.

2. Определять долю прибыли (налоговую базу) обособленного подразделения в общей прибыли (налоговой базе) организации (абз. 1 п. 2 ст. 288 НК РФ).

3. Уплачивать авансовые платежи и налог:

1) в федеральный бюджет - по месту нахождения головного офиса (п. 1 ст. 288 НК РФ);

2) в бюджет субъекта РФ - по месту нахождения головного офиса и обособленного подразделения (п. 2 ст. 288 НК РФ).

При этом перечисление авансовых платежей (налога) в бюджет субъекта РФ может осуществлять сама организация либо обособленное подразделение (если оно имеет расчетный счет).

4. Представлять декларацию по налогу на прибыль в налоговые органы по месту нахождения головного офиса и обособленного подразделения (абз. 1 п. 1 ст. 289 НК РФ).

Однако, если через обособленное подразделение налог на прибыль Общество не уплачивает (в случае, когда налог перечисляется только через головную организацию), декларацию по налогу на прибыль по этому обособленному подразделению вы не подаете (Письмо Минфина России от 02.12.2005 N 03-03-04/2/127).

По итогам каждого отчетного (налогового) периода помимо налоговой базы в целом по организации Общество должно определять налоговую базу обособленного подразделения и головной организации (абз. 1 п. 2 ст. 288 НК РФ).

Для этого нужно рассчитать долю прибыли, приходящуюся на обособленное подразделение (головную организацию), используя следующие показатели (абз. 1 п. 2 ст. 288 НК РФ):

1) среднесписочную численность работников или расходы на оплату труда (далее - трудовой показатель).

Какой показатель из этих двух применять, организация вправе решать сама. При этом выбранный показатель закрепляется в учетной политике и в течение налогового периода не меняется (абз. 4 п. 2 ст. 288, абз. 5, 6 ст. 313 НК РФ);

2) остаточную стоимость амортизируемого имущества (далее - имущественный показатель).

Эти показатели надо определять как по организации в целом, так и по каждому обособленному подразделению.

Доля прибыли обособленного подразделения (головной организации) рассчитывается по следующей формуле:

ДП = (Утр + Уим) / 2,

где ДП - доля прибыли обособленного подразделения (головной организации);

Утр - удельный вес трудового показателя (среднесписочной численности работников или расходов на оплату труда) соответствующего обособленного подразделения (головной организации) в трудовом показателе всей организации (среднесписочной численности работников либо расходов на оплату труда);

Уим - удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества соответствующего подразделения (головной организации) в остаточной стоимости амортизируемого имущества всей организации (п. 1 ст. 257 НК РФ).

В отношение представления налоговой декларации хотелось бы пояснить следующее: представлять декларацию по истечении каждого отчетного и налогового периода Обществу необходимо в налоговые органы как по месту своего нахождения, так и по месту расположения обособленного подразделения (абз. 1 п. 1 ст. 289 НК РФ).

При этом направлять декларации может как головной офис, так и обособленные подразделения на основе доверенности (Письмо Минфина России от 18.01.2008 N 03-02-07/1-21).

Итак, рассмотрим общие правила заполнения и представления налоговой декларации.

При создании обособленного подразделения налоговые декларации по месту нахождения такого подразделения нужно подавать начиная с того отчетного периода, к которому относится дата его постановки на учет (Письмо Минфина России от 05.03.2007 N 03-03-06/2/43).

По месту нахождения организации Общество должно представить декларацию, составленную в целом по организации с распределением прибыли по обособленному подразделению (п. 5 ст. 289 НК РФ).

Это значит, что помимо тех листов декларации, которые являются общими для всех налогоплательщиков, Обществу необходимо заполнить Приложение N 5 к листу 02 декларации (п. 10.1 разд. X Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного Приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н).

В части уплаты НДС:

При осуществлении операций, признаваемых объектами обложения НДС, организация в соответствии с п. 3 ст. 169 НК РФ обязана составлять счета-фактуры, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж.

Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость утверждены Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила).

Процедуры и порядок оформления счетов-фактур, ведения журналов учета выставленных и полученных счетов-фактур, книг продаж и книг покупок обособленными подразделениями изложены в Письме МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 "О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (данное Письмо считается до сих пор действующим, несмотря на отдельные пункты, которые не могут применяться на сегодняшний день как не соответствующие изменившемуся законодательству, например заверение счетов-фактур печатями организаций). (Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ первое предложение п. 6 ст. 169 НК РФ изложено в новой редакции, в соответствии с которой заверение счета-фактуры печатью организации не предусмотрено.)

ВЫВОДЫ по Разделу III

В связи с созданием обособленного подразделения (филиала) на организацию законодательством возложены дополнительные налоговые обязательства, связанные с расчетом налогов и представлением налоговой отчетности.

IV

относительно рисков, связанные с различием в фактическом и юридическом адресе и отсутствием зарегистрированного обособленного подразделения организации

В соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны письменно сообщить в налоговую инспекцию об обособленном подразделении в течение одного месяца со дня его создания. Если этого не сделать, организации могут начислить штраф в размере 50 руб. (п. 1 ст. 126 НК РФ), а должностных лиц привлечь к административной ответственности, при которой штраф составляет от 300 до 500 руб. (п. 1 ст. 15.6 КоАП РФ).

Таким образом, в случае если организации не известит налоговую инспекцию о создании обособленного подразделения, то инспекция, узнав об этом спустя какой-то период времени, вероятно, начислит соответствующие штрафы.

В течение одного месяца со дня создания подразделения организация должна встать на учет в налоговой инспекции по месту его нахождения (п. 4 ст. 83 НК РФ). За несвоевременную подачу заявления могут оштрафовать:

- организацию - на 5000 руб. (если просрочка составила 90 календарных дней и меньше) или на 10 000 руб. (если просрочка - более 90 календарных дней);

- руководителя - в размере от 500 до 1000 руб.

Примечание. Размеры штрафов предусмотрены ст. 116 НК РФ и п. 1 ст. 15.3 КоАП РФ.

Если же налоговые органы докажут, что организация не просто пропустила срок подачи заявления, а уклонялась от постановки на учет, с руководителя могут взыскать от 2000 до 3000 руб. (п. 2 ст. 15.3 КоАП РФ). Размеры штрафов для организации в этом случае будут такими:

- 10% доходов от деятельности, продлившейся не более 90 календарных дней без постановки на учет по месту нахождения обособленного подразделения, но не менее 20 000 руб. (п. 1 ст. 117 НК РФ);

- 20% доходов от деятельности, продлившейся более 90 календарных дней без постановки на учет по месту нахождения обособленного подразделения, но не менее 40 000 руб. (п. 2 ст. 117 НК РФ).

При этом, вставать на учет по месту нахождения обособленного подразделения не нужно, если организация по другим основаниям состоит на учете в налоговых органах на территории муниципального образования, где создано подразделение (п. 4 ст. 83 НК РФ). Значит, если фактический адрес организации подведомственен налоговой инспекции, в которой организация уже состоит на учете, привлечь ее к ответственности по ст. ст. 116 и 117 НК РФ (руководителя - по ст. 15.3 КоАП РФ) нельзя.

Согласно п. 3 ст. 14.25 КоАП РФ подача недостоверных сведений о юридическом лице в регистрирующий орган, в данном случае о фактическом нахождении организации, влечет предупреждение или взыскание штрафа с руководителя в размере 5000 руб. При этом недостоверными сведениями считаются неточности и искажения в документах. Просим обратить внимание, что в данном случае имеется в виду, что лицо, указывающее их, не имеет умысла на совершение противоправных деяний. Когда же в уставе записывают адрес, который отличается от фактического места нахождения, действуют, наоборот, сознательно. Поэтому налоговые органы, как правило, штрафуют по другому основанию. Так, за представление в регистрирующий орган документов с заведомо ложными данными с руководителя взимается штраф в размере 5000 руб. или он дисквалифицируется на срок до трех лет (п. 4 ст. 14.25 КоАП РФ). Заметим, налоговые органы в этом случае должны доказать, что руководитель знал о содержащихся в бумагах искажениях.

Однако, по данному пункту просим заметить, что поскольку срок представления сведений не установлен, организация может избежать уплаты штрафа. Например, Девятый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 16.08.2007 N 09АП-10770/2007-АК подчеркнул: в силу прямого указания закона, а именно гл. VI Федерального закона N 129-ФЗ, установлен специальный порядок регистрации изменений, связанных с внесением изменений в учредительные документы, где законодатель не предусмотрел сроки представления таких сведений в регистрирующий орган. Следовательно, регистрирующие (налоговые) органы не вправе применять к должностным лицам организаций административную ответственность, предусмотренную п. 3 ст. 14.25 КоАП РФ в части несвоевременного представления сведений о юридическом лице, связанных с внесением изменений в учредительные документы юридического лица, в орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц.

Нельзя оштрафовать предприятие и на основании п. 4 ст. 14.25 КоАП РФ, предусматривающего ответственность за представление документов, содержащих заведомо ложные сведения (влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере 5000 руб. или дисквалификацию на срок до трех лет). Дело в том, что в случае, когда уже после государственной регистрации организация меняет адрес своего места нахождения, данная норма неприменима, так как представленные сведения изначально были достоверными, но изменились впоследствии (Постановления ФАС ЗСО от 30.08.2007 N Ф04-5832/2007(37548-А67-37), ФАС СЗО от 24.09.2008 N А26-7335/2007 и др.).

Как видим, наказание за отсутствие регистрации обособленного подразделения может оказаться весомым, тем более что дополнительных штрафов следует ожидать и со стороны внебюджетных фондов.

Так, нарушение сроков регистрации в ПФР и ФСС, аналогично ст. 116 НК РФ, грозит получением штрафа от каждого фонда в размере 5000 руб., а если прошло более 90 дней - 10 000 руб. (п. 1 ст. 27 Закона об обязательном пенсионном страховании, п. 1 ст. 19 Федерального закона N 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»). Правда, правомерность применения данной нормы в отношении «опоздания» с регистрацией обособленных подразделений в Пенсионном фонде довольно спорна.

Кроме того, различия в юридическом и фактическом адресе Общества, могут повлечь претензии налоговых органов, в частности, инспекция может подать в суд Заявление о признании недействительным регистрации Общества по адресу, где налогоплательщик фактически не располагается, обязать организацию представить документы, необходимые для государственной регистрации изменения места нахождения

Однако по данному вопросу имеется обширная судебно-арбитражная практика в пользу налогоплательщиков (Постановление КС РФ от 18.07.2003 N 14-П, п. 5 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 13.01.2000 N 50, Постановления ФАС ДВО от 13.02.2007 N Ф03-А73/06-1/5353, ФАС ЗСО от 17.07.2007 N Ф04-4814/2007(36344-А03-40), ФАС СЗО от 21.02.2007 N А56-58777/2005, ФАС СКО от 25.06.2007 N Ф08-3628/2007-1476А, ФАС ЦО от 13.10.2003 N А23-322/03Г-12-41, Постановления ФАС МО от 02.11.2006 N КА-А40/10640-06, от 24.10.2006 N КГ-А40/10076-06, от 12.10.2006 N КГ-А40/9671-06 и др.).

Таким образом, мы выяснили, что за нахождение организации по адресу, не совпадающему с юридическим, принудительная ликвидация не будет иметь место.

Наиболее серьезной налоговой проблемой, связанной с наличием у организации двух адресов, является отказ в предоставлении налоговых вычетов по НДС (реже - в признании расходов для целей налогообложения) по счетам-фактурам, выставленным поставщиками. В соответствии с п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть обозначены адреса покупателя и продавца. При этом налоговое законодательство не раскрывает, какой адрес должен быть отражен в счете-фактуре - юридический или фактический. Правила ведения книг покупок и продаж (утверждены Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000г.) указывают на необходимость отражения в счете-фактуре юридического адреса. Что же касается правоприменительной практики, то она весьма разнородна.

Преобладающим является буквальное толкование положений Правил ведения книг покупок и продаж. О необходимости указания в счетах-фактурах юридического адреса говорит Минфин (Письмо от 07.08.2006 N 03-04-09/15), ФНС (Письмо от 14.07.2009 N ШС-22-3/564@) и УФНС по г. Москве (Письма от 13.12.2006 N 19-11/109634, от 02.06.2005 N 19-11/39272).

Суды считают, что указание в счете-фактуре только юридического адреса, по которому организация фактически не находится, не является нарушением (Постановления ФАС ВВО от 28.02.2008 N А29-3484/2007, ФАС ВСО от 30.01.2008 N А33-5697/07-Ф02-9207/07, ФАС МО от 22.01.2008 N КА-А41/14323-07). Однако имеются и отрицательные судебные решения по данному вопросу, например Постановление ФАС ДВО от 01.11.2006 N Ф03-А73/06-2/3439.

Относительно возможности указания в счете-фактуре только фактического адреса организации судебная практика также противоречива. Так, в Постановлении от 17.04.2007 N А19-20355/06-15-Ф02-1625/07 ФАС ВСО сделал вывод о том, что отражение в счете-фактуре фактического адреса (не соответствующего юридическому) является нарушением правил его оформления, предусмотренных ст. 169 НК РФ. Аналогичная позиция изложена в Постановлениях ФАС ПО от 04.10.2006 N А65-9676/2006-СА2-22, ФАС ВСО от 26.10.2006 N А74-1635/06-Ф02-5537/06-С1. Есть и противоположные решения. В частности, ФАС УО в Постановлении от 19.11.2007 N Ф09-9418/07-С2 пришел к выводу, что указание в счете-фактуре фактического адреса, по которому осуществляется хозяйственная деятельность, не является нарушением, даже если фактический и юридический адреса не совпадают. Аналогичные выводы содержат Постановления ФАС ВСО от 09.08.2007 N А19-3637/07-Ф02-5213/07, ФАС МО от 20.08.2007 N КА-А40/8047-07.

И все же в судебных актах ВАС РФ подтверждает правомерность указания в счетах-фактурах как юридического, так и фактического адресов. Например, в Определении от 26.03.2009 N ВАС-3333/09 ВАС признал не противоречащим действующему законодательству вывод нижестоящих судов о правомерности налогового вычета по счетам-фактурам, в которых указан адрес поставщика, соответствующий его месту нахождения по выписке из ЕГРЮЛ. А в Определении от 09.07.2009 N ВАС-8595/09 суд подтвердил право на налоговый вычет по счетам-фактурам, содержащим лишь фактический адрес поставщика, исходя из того, что положения п. 5 ст. 169 НК РФ не определяют, какой именно адрес (юридический или фактический) следует указывать в счете-фактуре.

В данной ситуации наиболее оправданным будет отражение в счетах-фактурах как юридического, так и фактического адресов. В подобном случае ни продавца, ни покупателя невозможно в чем-либо обвинить. Разве что в противоречии подобного решения позиции Минфина, изложенной в Письме от 07.08.2006 N 03-04-09/15. В нем Минфин указал на возможность отражения в счетах-фактурах двух адресов (фактического и юридического) лишь в случае, если оба этих адреса отражены в учредительных документах организации.

ВЫВОДЫ по Разделу IV

При отсутствии регистрации обособленного подразделения (филиала) по фактическому адресу, организация несет определенные риски в соответствии с налоговым и административным законодательством.